Как написать в акте на списание что тмц пришли в негодность
Акт на списание материалов
Оформление акта на списание материалов требуется в тех случаях, когда имеющиеся на балансе организации материальные ценности и запасы по каким-либо причинам пришли в негодность. Списание происходит в строго установленном порядке и фиксируется в соответствующем акте.
К вашему вниманию! Этот документ можно скачать в КонсультантПлюс.
Порядок списания материалов
Для списания материальных ценностей требуется создание специальной комиссии. В ее состав входят материально ответственные лица, как правило, из разных структурных подразделений предприятия. Именно в их обязанность входит выявление и освидетельствование повреждений, дефектов или неисправностей оборудования, техники, мебели, хозяйственного инвентаря, инструментов и пр. ценностей, содержащихся на балансе организации.
После фиксации таких фактов, они уполномочены к оформлению акта о списании материалов. Как правило, в крупных организациях для подобных действий существуют специально разработанные четкие инструкции.
Для списания материалов необходимы веские основания, имеющие документальное подтверждение.
Списание материалов не может происходить без веских на то оснований, подтвержденных определенной доказательной базой. В частности, при процедуре списания материалов могут использоваться вспомогательные документы.
Перед списанием материальных ценностей на предприятии должна быть проведена инвентаризации имущества с внесением её результатов в соответствующие документы.
Как правильно оформить акт о списании материалов
Данный документ в обязательном порядке должен содержать в себе сведения о предприятии и о членах комиссии по списанию: их должности, фамилии, имена, отчества, а также подробный перечень списываемых материалов, включая их количество и стоимость (поштучную и общую), причину списания. Комиссия назначается отдельным приказом руководителя организации, в нем же прописывается председатель комиссии. После внесения всех данных в акт по списанию каждый член комиссии должен поставить под документом свою подпись, тем самым удостоверяя, что вся информация в него внесена верно. Также, по завершении процедуры, акт должен заверить руководитель организации.
Акт о списании материалов имеет юридический статус, поскольку на основе него специалисты бухгалтерских отделов отражают балансовую стоимость списываемых материальных ценностей, а также непосредственную убыль предприятия из-за их утраты. В свою очередь эти сведения отражаются в налоговом учете юридического лица.
Акт не имеет унифицированного, стандартного образца, поэтому составляться он может в свободной форме либо по разработанному внутри организации шаблону, в соответствии с особенностями ведения ею деятельности и потребностями. Документ можно оформить на обычном листе А4 формата или же на фирменном бланке организации в единственном экземпляре, предназначенном для бухгалтерии предприятия (однако при необходимости, члены комиссии как материально-ответственные лица могут потребовать себе копии акта). Заверять его печатью необязательно, поскольку он относится к внутреннему документообороту и фиксируется в специальном журнале.
Инструкция по заполнению Акта на списание материалов
Во вторую часть акта нужно включить таблицу, в которой подробным образом перечислить все материалы, подвергшиеся списанию, их наименование, количество, цену одной штуки и общую стоимость списанных ценностей в целом. Если есть какие-либо примечания по списываемым материалам, их также нужно обозначить в таблице. Под таблицей нужно указать общую стоимость списанных материалов (цифрами и прописью), а после внесения всей необходимой информации в документ, каждый член комиссии подписывает его, и документ передаётся на подпись руководителю организации.
В каком порядке определяется величина материальных расходов?
В качестве даты осуществления большинства видов материальных расходов Налоговый кодекс (п. 2 ст. 272) предусматривает дату передачи в производство. При определении величины материальных расходов их сумма должна быть уменьшена на стоимость материалов, не использованных на конец месяца, то есть оставшихся в оперативном запасе на приобъектном или цеховом складе, на рабочих местах (п. 2 ст. 318, ст. 319 НК РФ).
Об оценке материально-производственных запасов при их списании читайте в статье «Методы оценки материально-производственных запасов».
ВНИМАНИЕ! С 2021 года все организации обязаны отображать операции с ТМЦ в соответствии с ФСБУ 5/2019 «Запасы».
Как учитывать списание запасов согласно ФСБУ 5/2019, подробно разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите бесплатный пробный доступ к системе КонсультантПлюс и узнайте как правильно отразить списание в бухгалтерском и налоговом учете.
Каким документом оформить передачу материалов в производство?
Традиционно для документального оформления передачи материалов в производство применяют самостоятельно разработанные или унифицированные формы: требования-накладные, лимитно-заборные карты, накладные на внутреннее перемещение и др. Эти документы составляются при передаче материалов в производство со склада.
Если приобретенные материалы непосредственно поступают в подразделение или на приобъектный склад, минуя склад организации, составление документов на перемещение зачастую нецелесообразно. В этом случае документально подтвердить факт передачи и использования ТМЦ в производстве поможет акт на списание материалов.
Учет ТМЦ, как правило, сопровождается массой вопросов. На нашем форуме можно получить ответ на любой из них. Так, здесь можно узнать, как провести инвентаризацию материалов в программе Смета-Смарт.
Как подтвердить фактическое использование материалов?
При оценке материальных расходов можно применить инвентарные ведомости остатков материалов в производстве с указанием наименования, количества и стоимости материалов или другие подобные документы.
Взамен документированного результата пересчета остатков, а также в случае, если остатки отсутствуют и переданные материалы использованы в производственных целях полностью, удобно воспользоваться актом списания материалов.
Скачать бланк акта на списание материалов можно бесплатно, кликнув по картинке ниже:
Составляем образец акта списания материалов
Образец акта списания содержит реквизиты, предусмотренные бухгалтерским законодательством. В акте нужно указать название вашей организации и подразделение (цех, отдел, участок), в деятельности которого использовались материалы. В отдельной графе указывается целевое назначение материалов.
Наименование, цена и стоимость материалов вписываются в акт списания по образцу из первичного документа — накладной, товарного чека, счета-фактуры. Ссылку на этот документ, подтверждающий величину расходов, следует указать в последней графе списка материалов.
Документ может быть составлен за месяц, неделю, декаду или иной удобный для организации период в пределах месяца. Акт на списание материалов подписывают материально-ответственное лицо и руководитель подразделения. Списание санкционируется руководителем и главным бухгалтером организации.
Итоги
Акт на списание материалов подтверждает, что материалы не только переданы, но и использованы в производстве. Бланк акта на списание законодательно не утвержден. Вы можете разработать его самостоятельно или воспользоваться нашим образцом.
Необходимо точно знать, как правильно составить акт на списание потерь и сверяться с образцом, чтобы не ошибаться при оформлении. Это важно, ведь налоговая инспекция может заинтересоваться, почему баланс не сходится, а материалы исчезают в неизвестном направлении. Снятие их со счетов происходит по алгоритму, который заранее определен, нарушать его нельзя. Именно по оформленным бумагам будет работать бухгалтер, поэтому сотрудники компании не могут ничего просто выбросить, все должно быть оформлено. Давайте разберемся в нюансах процедуры, как это работает, чтобы все делать правильно и не вызывать вопросов у ФНС и других проверяющих.
Порядок и правила оформления акта списания на предприятии
Снятие с учета — строго регламентированный процесс, который прописан законодательно.
В первую очередь стоит отметить, что для этого собирается специальная комиссия. В ее составе — обязательно материально ответственные лица, обычно из разных структурных подразделений организации. В их обязанности будет входить поиск и освидетельствование любых обнаруженных неисправностей, повреждений или дефектов.
В качестве объекта, который изучается, может выступать мебель, инструменты, оборудование, ТМЦ, запасы, хозяйственный инвентарь, основные средства, техника, товар и все, что находится на балансе предприятия.
Необходимо не просто зафиксировать в бланке наличие нарушений, следует полностью заполнить акт и указать причину происхождения брака. Нельзя без веских на то оснований производить списание. Кроме того, сам повод обязан быть подтвержден определенной доказательной базой. Существуют инструкции, где четко прописан алгоритм, следует просто действовать по ним. Например, если списываются материалы, могут использовать дополнительные вспомогательные документы.
Что подходит в качестве основания:
Как правильно подготовить и оформить простой акт о списании материалов
Это бумага, которая в обязательном порядке должна включать в себя информацию о фирме и членах комиссии. Необходимо прописывать:
Кто войдет в комиссионный состав — утверждается приказом директора организации или производства. Там же обязательно указывается председатель, который будет отвечать за весь процесс и руководить им.
Когда все данные будут внесены в акт, каждый, кто удостоверял дефектность продукции, должен подписаться. Так подтверждается достоверность всех записанных пунктов.
По итогам мероприятия последним ставит свою подпись председатель. Он проверяет правильность и корректность заполнения, сверяет еще раз при необходимости наименования ценностей, их суммы и стоимость.
Последним заверяет документ руководитель организации. Без его внимания бумага не будет иметь вес.
Если все указано и подсчитано верно, то это документация с юридическим статусом. Давайте разберемся, что это такое относительно акта списания.
На основе данной записи бухгалтерия отражает балансовую стоимость списываемых материалов или других ТМЦ. После этого происходит убыль предприятия из-за утраты. Все это необходимо своевременно отражать в налоговом учете любого юридического лица, чтобы не возникало трудностей со сведением баланса.
У этого документа нет унифицированного образца, поэтому составляют его с учетом простых рекомендаций и обязательных реквизитов. В остальном — форма и порядок полей может быть любым. Главное — чтобы он соответствовал шаблону, который будет официально принят в соответствии с нюансами и особенностями деятельности фирмы.
Давайте разберем, какие пункты обязательны и как обычно выглядит эта бумага.
Списываем товары, не пригодные к реализации
Старший аудитор ООО «Сибирская Юридическая Компания-Аудит»
специально для ГАРАНТ.РУ
Данный вопрос часто встает перед организациями торговли и вроде как неоднократно обсуждался специалистами в этой области, но почему-то не теряет своей актуальности. В процессе деятельности организации часто возникают ситуации, когда товары теряют свои потребительские качества или внешний вид, ломаются, портятся в процессе хранения, демонстрации в качестве выставочного образца и т.д. В этом случает перед организацией встает задача списания таких товаров в расходы, так как дальнейшая реализация невозможна, так как нет спроса на такой товар. Бухгалтер при отражении операций по списанию товаров задается вопросом – как корректно такие операции отразить в налоговом учете, восстанавливать или нет НДС, ранее предъявленный к вычету.
В бухгалтерском учете особых проблем бухгалтер не испытывает при отражении списания товара. Здесь важно правильно документально оформить операции по списанию путем составления первичных документов, которые могут быть организацией разработаны самостоятельно и утверждены учетной политикой вместе с описанием процесса списания товара. При разработке документов необходимо учитывать требования п. 2 ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно которому обязательными реквизитами первичного документа являются, в частности, наименование документа, дата его составления, наименование организации, составившей документ, содержание факта хозяйственной жизни, величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения, наименование должности и подпись с указанием фамилии и инициалов лица, совершившего сделку, операцию и ответственного за ее оформление, либо наименование должности лица, ответственного за оформление свершившегося события.
Можно для оформления списания товара использовать рекомендуемую Росстатом форму Акта о списании товаров (ТОРГ-16) (Постановление Госкомстата РФ от 25 декабря 1998 г. № 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций»).
ФОРМЫ
Перед составлением акта о списании товара факт того, что товар был испорчен, каким-то образом поврежден, фиксируется в Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей (ТОРГ-15). Оба акта составляются комиссией, в которую входит как представитель администрации организации, материально-ответственное лицо так и другие специалисты, которые могут определить степень того, насколько испорчены товары. Документы утверждаются руководителем организации после того как акты подписаны всеми членами комиссии.
Как правило, списанию товаров предшествует их инвентаризация, в результате которой выявляются товары, пришедшие в негодность, их недостача, порча и т. д. В п. 27 приказа Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» указаны случаи, когда проведение инвентаризации необходимо. В частности, одной из причин является выявление фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества, случаи стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями.
Из акта о порче, бое и ломе товарно-материальных ценностей (форма № ТОРГ-15) видно, что не всегда товар полностью испорчен, может быть, что товар еще рано списывать, так как он может быть продан организацией по сниженной цене в виду того, что частично потерял потребительские свойства или имеет огрехи во внешнем виде. В этом случае в бухгалтерском учете нормативные документы (п. 25 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01″, утв. приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н, п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н) требуют от нас создать резерв под снижение стоимости (обесценение) товара, который представляет разницу между рыночной ценой товара на текущий момент времени, то есть ценой, по которой товар может быть продан, и той ценой, по которой он отражен в учете. При этом в отчетности стоимость товара отражается за минусом созданного резерва, тем самым стоимость активов показывается в отчетности по той стоимости, по которой они могут быть реализованы на дату составления отчетности, то есть реальной оценке стоимости.
Порядок документального оформления резерва под снижение стоимости товара и порядок его формирования организация должна описать в своей учетной политике. Это может быть также ссылка в учетной политике на отдельно сформированный документ в виде утверждаемой методики по формированию резерва, так как причин снижения стоимости товара может быть разное множество: не только снижение потребительских свойств, внешнего вида, поломка и т. д., но и, например, изменении конъюнктуры рынка, и их необходимо охватить и подробно описать во внутреннем документе. При дальнейшей реализации товара по цене ниже его себестоимости будет восстанавливаться ранее созданный под его обесценение резерв.
Резерв под снижение (обесценение) стоимости товара создается только в бухгалтерском учете, в налоговом учете он не создается и на расходы в целях исчисления налога на прибыль не влияет. В налоговом учете при отражении операций по списанию товаров, пришедших в негодность и не подлежащих дальнейшей реализации, у бухгалтера есть другой важный аспект, который вызывает вопросы и сомнения – нужно ли восстановить НДС по списываемым товарам, в том числе списываемым по причине их утраты (по причине, например, естественной убыли, кражи, произошедшего пожара, затопления и т.д.), можно ли себестоимость списываемых товаров принять в расходы в целях исчисления налога на прибыль.
Что касается принятия в расходы, то возможность включения в расходы зависит от причины списания товара. Согласно ст. 252 Налогового кодекса расходы в целях исчисления налога на прибыль должны быть связаны с доходами, быть обоснованными (экономически оправданными, оценка которых выражена в денежной форме) и документально подтвержденными. Документальное подтверждение здесь напрямую связано с теми же документами, которые организация предусмотрела для целей бухгалтерского учета. Ничего иного изобретать не нужно.
Так, при списании товара по причине истечения срока годности, его стоимость и расходы, связанные с утилизаций такого товара, можно включить в прочие расходы в целях исчисления налога на прибыль, что подтверждено письмом Минфина России от 23 августа 2017 г. № 03-03-06/1/53901, письмо Минфина России от 15 марта 2018 г. № 03-03-06/1/15834. Товары, которые испорчены или повреждены по причине аварии, пожара и другого стихийного бедствия, также можно списать и стоимость их принять в расходы, но они должны быть подтверждены справкой компетентного органа – Государственной противопожарной службы МЧС России, протоколом осмотра места происшествия и актом о пожаре, которым устанавливается причина возгорания. Этот момент отражен, в частности, в письме Минфина России от 17 октября 2017 г. № 03-07-11/67464. Но здесь есть один тонкий момент.
Товары могут быть испорчены по вине работника организации, и тогда их стоимость подлежит списанию за счет виновных лиц, если они добровольно признали свою вину и согласны возместить стоимость испорченного товара или же вступило в силу решение суда о взыскании ущерба с работника.
Для списания товаров, испортившихся по естественным причинам, установлены нормы естественной убыли, в пределах которых в материальные расходы в целях исчисления налога на прибыль, может быть включена стоимость списанных товаров, поврежденных в процессе транспортировки, хранения, с учетом климатических и сезонных факторов и т.д. (письмо Минфина России от 6 июля 2015 г. № 03-03-06/1/38849).
На практике есть ситуации, когда стоимость списываемых товаров может формировать рекламные расходы. Так, согласно, абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ предусмотрено, что в составе ненормируемых расходов на рекламу могут быть учтены, в частности, расходы на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании. Следовательно, если товары использовались в качестве выставочного образца, то из стоимости при списании или сумма резерва под обесценение отнесена будет к ненормируемым рекламным расходам.
Относительно необходимости восстанавливать НДС, мы знаем, что причины, по которым требуется восстанавливать НДС, поименованы в ст. 170 НК РФ. В подавляющем большинстве случаев, судебная практика исходит из того, что данная статья кодекса содержит исчерпывающий перечень случаев, когда НДС требует восстановления.
Например, вот что сказал Суд в Решении ВАС РФ от 19 мая 2011 г. № 3943/11: Законодательство о налогах и сборах не содержит норм, обязывающих налогоплательщика при списании товаров по истечении срока годности восстанавливать суммы НДС, ранее правомерно принятую к вычету. В том числе, не является основанием для восстановления сумм налога в бюджет списание (уничтожение) товарно-материальных ценностей в связи с их утратой, порчей, недостачей, браком.
В вышеупомянутом письме Минфина России от 15 марта 2018 г. № 03-03-06/1/15834 рассмотрен, в том числе, и вопрос восстановлении НДС при выбытии имущества по причине, не связанной с реализацией и сделано следующее заключение: «по вопросу восстановления НДС при выбытии имущества по причине, не связанной с реализацией, рекомендуем руководствоваться п. 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 мая 2014 г. № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» и письмом ФНС России от 21 мая 2015 г. № ГД-4-3/8627@».
Что же нам сказал Пленум ВАС РФ в п. 10 указанного выше документа? В этом пункте даны разъяснения, в соответствии с которыми при выбытии (списании) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и т.п.), объекта налогообложения по НДС не возникает. Однако если в ходе судебного разбирательства установлен факт выбытия имущества, но не подтверждено, что оно выбыло в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, у последнего возникает обязанность исчислить НДС по правилам п. 2 ст. 154 НК РФ, предусмотренным для случаев безвозмездной реализации имущества.
Эта же позиция подтверждена в письме ФНС России от 21 мая 2015 г. № ГД-4-3/8627@, в котором рассмотрена ситуация о необходимости восстановить НДС при выбытии имущества в результате пожара. Контролирующие органы подтвердили, что такой обязанности у налогоплательщика не возникает.
Но! В письме ФНС России от 26 ноября 2013 г. №ГД-4-3/21097, направленного вместе с письмом Минфина России 7 ноября 2013 г. № 03-01-13/01/47571 «О формировании единой правоприменительной практики» сказано, что в случае, когда письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ, а также решениями, постановлениями, письмами ВС РФ, налоговые органы, начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в Интернете либо со дня их официального опубликования в установленном порядке, при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов.
Таким образом, если организация списала товар по причине истечения срока годности, в результате пожара, затопления, брака, потери потребительских свойств, внешнего вида (то есть морального или физического износа), в результате хищения или недостачи, у нее нет оснований восстанавливать ранее возмещенный НДС к уплате в бюджет. И если налоговые органы при проверке будут на этом настаивать, у организации есть все шансы отстоять свою позицию в суде.
Можно рекомендовать организации во избежание в будущем рисков возникновения спора воспользоваться свои правом на получение письменного ответа на запрос, направленного в адрес компетентных органов в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ.
Списание испорченных товаров в бухгалтерском и налоговом учете, когда виновное лицо не установлено
Организация применяет общую систему налогообложения. В результате протекания крыши склада товар потерял товарный вид. Виновных в протечке кровли лиц не установлено. Каков порядок списания испорченных товаров в бухгалтерском и налоговом учете? Необходимо ли восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету по данным товарам?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Для списания испорченных товаров организации необходимо провести инвентаризацию. По результатам ее проведения стоимость испорченных и непригодных к дальнейшему использованию самой организацией или продаже (с уценкой) товаров списывается в бухгалтерском учете в состав прочих расходов.
Стоимость списываемых товаров также может быть учтена в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.
Восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету, не требуется.
В акте на списание товаров в качестве причины можно указать: «Порча товаров вследствие протечки кровли на складе».
Обоснование позиции:
Бухгалтерский учет
Для отражения в бухгалтерском учете операций с материально-производственными запасами (МПЗ) организации следует руководствоваться:
Товары являются частью МПЗ (п. 2 ПБУ 5/01, п. 2 Методических указаний). Согласно п.п. 5, 12 ПБУ 5/01 товары принимаются к учету по фактической себестоимости, которая не подлежит изменению после их принятия к учету.
Выбытие МПЗ имеет место, в частности, в результате их порчи, в том числе вследствие аварий, пожаров, стихийных бедствий (п. 124 Методических указаний).
Пунктом 22 Методических указаний установлено, что при выявлении фактов порчи имущества, а также в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями, в обязательном порядке проводится инвентаризация (смотрите также письмо Минфина России от 25.12.2015 N 07-01-12/76134).
Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия, в состав которой включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, представители службы внутреннего аудита организации, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.) (п.п. 2.2, п. 2.3 Указаний по инвентаризации).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации в первую очередь руководителем организации должен быть издан приказ о проведении внеплановой инвентаризации (ч. 3 ст. 11 Закона N 402-ФЗ, п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. 1.5 Указаний по инвентаризации).
С учетом положений ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ для оформления приказа может быть использована форма N ИНВ-22 (утверждена постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88).
В приказе должно быть указано, какое имущество подлежит инвентаризации (например материально-производственные запасы, находящиеся на складе N..). В качестве причины проведения инвентаризации можно указать, например: «Выявление порчи имущества, вызванной протечкой кровли».
При проведении инвентаризации комиссия должна (п. 125 Методических указаний):
установить причину непригодности к использованию МПЗ (например, протечку кровли);
выявить виновных лиц или установить их отсутствие;
определить возможность использования МПЗ на другие цели или возможность их продажи;
оформить документацию по результатам инвентаризации, в том числе акт на списание МПЗ;
предоставить документацию на утверждение руководителю организации;
провести совместно с экономическими службами (специалистами) организации оценку рыночной стоимости МПЗ при понижении их физических свойств и определить стоимость отходов (утиля, лома и т.п.);
осуществить контроль за утилизацией непригодных к дальнейшему использованию МПЗ.
Первичными документами, являющимися основанием для отражения операции по выбытию товаров в результате порчи, могут быть (ч.ч. 1, 2, 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ):
документы по учету результатов инвентаризации (могут быть приняты за основу формы, предусмотренные постановлениями Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и от 27.03.2000 N 26, такие как: инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-3); сличительная ведомость (форма N ИНВ-19); ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма N ИНВ-26));
заключение о факте порчи запасов, полученное от соответствующих служб организации (отдела технического контроля, другой аналогичной службы) или специализированных организаций (п. 31 Методических указаний). Таким документом может являться «Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей» (можно взять за основу форму ТОРГ-15, утвержденную постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132);
акт на списание товаров (п. 126 Методических указаний), например по форме ТОРГ-16. В рассматриваемой ситуации в акте на списание товаров в качестве причины списания может быть указана: «Порча товаров вследствие протечки кровли на складе».
Стоимость МПЗ, которые выбывают в результате порчи, списываются с учета по фактической себестоимости. Стоимость выбывающих ценностей списывается с кредита счета 41 «Товары» (счета 10 «Материалы») в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» до появления у организации оснований, позволяющих покрыть недостачу за счет соответствующих источников (пп. «б» п. 29, п.п. 127, 128 Методических указаний).
Из п. 30 Методических указаний следует, что суммы, учтенные на счете 94, в зависимости от источников возмещения в дальнейшем списываются:
за счет виновных лиц;
на финансовые результаты организации (счет 91, субсчет «Прочие расходы»), в случае, если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них.
Потерявшие первоначальный вид и свойства МПЗ, которые могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой) одновременно приходуются организацией по рыночным ценам с учетом их физического состояния с уменьшением на эту сумму потерь от порчи (пп. «б» п. 29 Методических указаний).
С учетом изложенного полагаем, что операции по списанию товаров (материалов) в рассматриваемой ситуации могут сопровождаться следующими записями в учете:
Дебет 94 Кредит 41 (10)
— отражено списание фактической себестоимости испорченных товаров (материалов);
Дебет 10 (41) Кредит 94
— оприходованы по рыночной стоимости (с учетом физического состояния) МПЗ, которые могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой);
Дебет 91 Кредит 94
— отражено списание потерь от порчи товаров (материалов), непригодных к использованию, за счет финансового результата организации.
Для начала отметим, что п. 3 ст. 170 НК РФ установлен закрытый перечень ситуаций, при наступлении которых суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, подлежат восстановлению. Списание товаров в связи с невозможностью их использования в результате порчи к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относятся. Следовательно, у организации отсутствует обязанность по восстановлению ранее предъявленных к вычету сумм НДС по таким товарам.
При этом официальная позиция уполномоченных органов состоит в том, что суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по товарам, которые в дальнейшем утилизируются (списываются), подлежат восстановлению, так как выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, объектом обложения НДС не является (письма Минфина России от 21.01.2016 N 03-03-06/1/1997, от 19.03.2015 N 03-07-11/15015, от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332, от 24.04.2008 N 03-07-11/161, ФНС России от 20.11.2007 N ШТ-6-03/899@).
Судебные органы в своих решениях указывают, что закрытый перечень, установленный п. 3 ст. 170 НК РФ, не предусматривает необходимости восстановления НДС, ранее принятого к вычету, в случаях хищения товара или его недостачи, обнаруженной в процессе инвентаризации, списания брака, списания в случае порчи товара.
Так, в решении ВАС РФ от 19.05.2011 N ВАС-3943/11 рассматривался вопрос о правомерности позиции финансового ведомства, изложенной в письме Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29, о необходимости восстановления НДС, ранее правомерно принятого к вычету, в случае списания товаров с истекшими сроками годности. Суд указал, что списание товаров с истекшими сроками годности к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относится. Согласно ст. 23 НК РФ на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги. Следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом.
Таким образом, оспариваемый п. 4 письма Минфина России судом был признан не соответствующим НК РФ, так как содержал положение, возлагающее на налогоплательщиков обязанность по восстановлению в бюджет ранее принятых к вычету сумм НДС, не предусмотренную НК РФ.
Аналогичная позиция изложена в решении ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, определении ВАС РФ от 21.06.2007 N 7016/07, постановлениях ФАС Поволжского округа от 09.11.2012 N Ф06-8238/12, от 17.04.2009 N А55-11139/2008, от 25.04.2008 N А57-10434/06, ФАС Московского округа от 16.11.2010 N КА-А40/13770-10, от 07.03.2008 N КА-А41/1528-08, от 16.01.2008 N КА-А41/14082-07, ФАС Западно-Сибирского округа от 01.10.2010 N А27-1420/2010, ФАС Центрального округа от 22.05.2008 N А48-3539/07-14.
В отношении восстановления сумм НДС, ранее правомерно принятого к вычету, по товарам, в случае их дальнейшего выбытия в результате порчи и стихийных бедствий смотрите: постановления ФАС Московского округа от 15.07.2014 N Ф05-7043/14, ФАС Поволжского округа от 09.11.2012 N Ф06-8238/12, ФАС Северо-Кавказского округа от 18.11.2011 N Ф08-7089/11, ФАС Уральского округа от 22.01.2009 N Ф09-10369/08-С2.
Обращаем Ваше внимание, что в последнее время позиция уполномоченных органов начала меняться.
Так, в письме Минфина России от 23.08.2013 N 03-07-11/34617 указано, что, если уничтожение недоброкачественной продукции связано с необходимостью обеспечения безопасности производства и реализации доброкачественной продукции, суммы НДС, ранее принятые к вычету по уничтоженной продукции, восстанавливать не следует.
В письмах ФНС России от 17.06.2015 N ГД-4-3/10451@, от 21.05.2015 N ГД-4-3/8627@ также указано, что суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, при выбытии имущества в результате пожара, аварии восстановлению не подлежат, так как эти случаи п. 3 ст. 170 НК РФ не поименованы.
Приходя к данному выводу, налоговое ведомство ссылается на решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, в котором говорилось о недостаче товара, обнаруженной в процессе инвентаризации имущества (не о пожаре), а также на письмо Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571, направленное в нижестоящие налоговые органы для сведения и использования в работе письмом ФНС России от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097@. В нем говорится, что в случае, когда письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ, а также решениями, постановлениями, письмами ВС РФ, налоговые органы, начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в сети «Интернет» либо со дня их официального опубликования в установленном порядке, при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов.
Также считаем нелишним привести разъяснения, данные в п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость». В нем отмечено, что при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что исходя из содержания п. 1 ст. 146 НК РФ такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.
Однако налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу п. 1 ст. 54 НК РФ он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности.
Таким образом, учитывая позицию судов, в том числе и ВАС РФ, а также в ряде случаев изменившуюся позицию контролирующих органов, считаем, что в рассматриваемой ситуации НДС, ранее правомерно принятый к вычету по товарам, списанным в результате порчи от затопления, восстанавливать не требуется.
Налог на прибыль
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Так, согласно пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ.
При этом следует учитывать, что к естественной убыли не относятся технологические потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования (абзац 6 Методических рекомендаций).
Таким образом, потери товаров, вызванные протечкой кровли на складе, не являются естественной убылью, поэтому на основании пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ учтены быть не могут.
В соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам приравниваются также технологические потери при производстве и (или) транспортировке. При этом технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.
Как видим, рассматриваемые нами товарные потери не связаны с особенностями технологического процесса и с особенностями процесса транспортировки, поэтому к технологическим потерям они не могут быть отнесены.
Отметим также, что в целях налогообложения прибыли к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ, смотрите также письма Минфина России от 03.08.2011 N 03-03-06/1/448, от 20.06.2011 N 03-03-06/1/365, от 08.11.2010 N 03-03-06/1/695).
В рассматриваемой ситуации как таковой недостачи и хищений не было выявлено, а порча товаров вызвана протечкой кровли. Соответственно, в данном случае норма пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не может применяться.
В соответствии с пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся потери от брака. Однако, по мнению финансового ведомства, данный пункт применяется только для целей налогообложения прибыли у производителя товара (письмо Минфина России от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387).
То есть по данному основанию организация не может списать потери в виде бракованного товара, приобретенного для продажи или изготовления готовой продукции.
Норма пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ, согласно которой в составе внереализационных расходов учитываются убытки в виде потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций, в рассматриваемой ситуации также не применяется, так как протечка кровли на складе не является чрезвычайной ситуацией или стихийным бедствием (п. 1 ст. 11 НК РФ, ст. 1 Федерального закона от 21.12.1994 N 68-ФЗ «О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера», Межгосударственный стандарт «Безопасность в чрезвычайных ситуациях. Природные чрезвычайные ситуации. Термины и определения ГОСТ 22.0.03-97/ГОСТ Р 22.0.03-95», утвержденный постановлением Госстандарта России от 25.05.1995 N 267).
Уполномоченные органы неоднократно отмечали, что в случае утилизации (списания) неликвидных товаров затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию не могут рассматриваться в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов для целей налогообложения прибыли (письма Минфина России от 21.07.2011 N 03-03-06/1/428, от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 14.06.2011 N 03-03-06/1/342, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332).
В то же время, по мнению КС РФ, выраженному в определениях КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при их детальном и исчерпывающем нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определить в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные затраты к расходам в целях налогообложения либо нет. Здесь же говорится, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Арбитражная практика свидетельствует о том, что организациям удается отстоять правомерность учета в составе расходов в целях налогообложения прибыли стоимость испорченных материальных ценностей. Судьями при рассмотрении таких споров устанавливается, во-первых, направленность расходов на приобретение этих ценностей на извлечение дохода, во-вторых, надлежащее документальное подтверждение расходов от их списания (смотрите постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2012 N 09АП-29791/12, от 08.12.2011 N 09АП-31311/11 (оставлено без изменения постановлением ФАС Московского округа от 23.03.2012 N Ф05-1843/12 по делу N А40-65585/2011), ФАС Западно-Сибирского округа от 13.12.2010 по делу N А45-7702/2010).
Положения главы 25 НК РФ не содержат специальных норм, которые бы позволяли учесть стоимость испорченных МПЗ в расходах при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Вместе с тем перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, и внереализационных расходов является открытым (пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ), что позволяет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на иные экономически оправданные расходы.
Так, например, в постановлении Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2014 N 14АП-10106/14 судьи пришли к выводу, что в силу указанных норм налогоплательщик вправе отнести на расходы стоимость товаров, сырья, не пригодных к дальнейшему использованию в производстве ввиду истечения срока хранения, порчи, иных подобных случаев, приведших к утрате потребительских свойств товара, сырья (смотрите также постановление ФАС Московского округа от 21.05.2013 N Ф05-4096/13 по делу N А40-81762/2012). ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 13.02.2008 N А56-7342/2007 указал на то, что расходы, связанные со списанием МПЗ, в том числе в связи с прекращением производства некоторых видов продукции, правомерно в соответствии с пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ отнесены организацией к внереализационным расходам (смотрите также постановления ФАС Северо-Западного округа от 11.09.2008 N А56-3652/2007, ФАС Уральского округа от 04.04.2005 N Ф09-1126/05АК).
В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 18.05.2015 N Ф08-2580/15 по делу N А32-37604/2014 признано правомерным списание испорченных товаров на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Необходимо отметить, что позиция уполномоченных в последнее время также начала меняться, в частности в отношении расходов на списание товаров с истекшим сроком годности (письма Минфина России от 03.02.2017 N 03-03-06/1/5806, от 13.01.2017 N 03-03-06/1/853, от 31.10.2016 N 03-03-06/1/63455, от 26.05.2016 N 03-03-06/1/30409).
Поскольку в рассматриваемой ситуации изначально МПЗ приобретались организацией для использования в деятельности, направленной на получение дохода, полагаем, что при надлежащем документальном оформлении организация может признать в расходах при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль стоимость списанных ценностей. При этом мы не исключаем претензии налоговых органов при проверке. В то же время у организации есть шансы отстоять свою позицию в суде. Иными словами, решение об учете в расходах при исчислении налога на прибыль стоимости испорченных при хранении МПЗ организация должна принять самостоятельно.
Напомним, что с целью снижения налоговых рисков организация может воспользоваться своим правом налогоплательщика и обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту своего учета за соответствующими письменными разъяснениями (пп. 1, пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений финансового ведомства или налоговых органов исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.
Рыночная стоимость, определенная с учетом физического состояния тех испорченных МПЗ, которые на основании решения комиссии организации могут быть использованы организацией или проданы (с уценкой), на момент оприходования данных ценностей признается внереализационным доходом (п. 8 ст. 250, пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ). Рыночная цена данных МПЗ должна быть подтверждена документально или путем проведения независимой оценки.
При последующей реализации указанных МПЗ или использовании в собственной деятельности их стоимость учитывается в составе расходов либо на момент реализации, либо на момент вовлечения в производство (абзац 2 п. 2 ст. 254, пп. 2 п. 1 ст. 268, п. 2 ст. 272 НК РФ, дополнительно смотрите письма Минфина России от 07.04.2016 N 03-03-06/3/19798, от 26.02.2015 N 03-11-06/2/9874, от 30.09.2010 N 03-03-06/1/621, от 19.04.2010 N 03-03-06/1/275).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья
Ответ прошел контроль качества
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.